孫妍
摘要：本文選取57家建築業上市樣本公司，從稅負率變化、稅負差異率角度對2011-2013 年間建築業現行營業稅稅務風險進行評估，得出建築業主營業務稅金及附加的風險較大，「營改增」勢在必行的結論。並針對建築業「營改增」的可行性與必要性進行分析，最後對建築業企業和相關政府部門提出建議與對策。
關鍵詞 ：建築業；營改增；稅務風險
引言
財政部和國家稅務總局於2011 年11 月16 日正式下發了《關於印發<營業稅改徵增值稅試點方案> 的通知》（財稅[2011]110 號文件），意味著「營改增」不可逆轉地拉開了序幕。隨著「營改增」的全面展開，人們對建築業「營改增」的呼籲也是日益增強。營業稅的徵收以收入全額作為計稅基礎，不可避免會存在重複徵稅，國家稅制改革初衷是要減少重複徵稅，減輕企業稅負，因此，相信針對建築業「營改增」問題在不久的將來也將踏上改革的舞台。
一、從財務角度對建築業稅務風險進行探討
本文根據證監會對行業的劃分標準，剔除數據缺失、帶ST、*ST 等的企業，共選取57 家上市建築業企業2011-2013年數據作為樣本進行實證分析。
1.從樣本公司稅負率變化情況來看
經過統計，57 家樣本建築業上市公司中有25 家的稅負率從2011 年到2013 年有所增長，占43.86%；有32家建築業上市公司的稅負率有所下降，占56.14%。稅負率的增長說明企業營業稅稅負的加大，將導致企業成本壓力的增加。稅負率增高的可能原因是企業當年生產經營狀況較好，另一方面也可能是由於企業納稅籌劃不利，未能成功運用國家的優惠政策。稅負率的降低可能原因之一是為了降低成本，一些企業在購銷過程中，結算方式多用現金為主，不開發票，不記賬，在申報納稅時隱瞞銷售收入，這將造成國家稅收的流失。建築業2011-2013 年有超過一半的企業營業稅稅負降低，說明建築業的主營業務稅金及附加的稅務風險逐漸增加。
2.從稅負差異率角度來看
在進行稅務稽核或者稅務檢查時，稅務機關通常將上一年度的稅負率作為本年稅務風險的檢查標準，也就是說一般以行業稅負率作為稅負率的預警值，來衡量企業本年的納稅完成情況及是否存在違法行為。
2011 年57 家樣本公司中，有11 家建築業上市公司的稅負差異率大於零，占當年樣本公司總數的19.30%；2012 年為17 家，占當年樣本公司總數的29.83%；2013年為19家，占當年樣本公司總數的33.34%。企業稅負差異率大於零，意味著該企業評估的對應稅種的稅負率高於行業對應稅種的稅負率，企業可能未能正確理解、掌握、運用稅收法規，或者可能沒有利用好應有的稅收優惠政策，或者沒進行合理的納稅籌劃而面臨承擔較大稅款負擔的風險；企業稅負差異率小於零，意味著該企業評估的對應稅種的稅負率低於行業對應稅種的稅負率，企業可能面臨因違反稅法的規定，或利用了不應利用的稅收優惠政策，或者採取了不合理的納稅籌劃而被稅務機關罰款甚至繳納滯納金的稅收違法風險。
3.從稅負差異率絕對值角度來看
2011 年57 家樣本公司中，有21 家的稅負差異率的絕對值大於30%，占比36.84%；2012 年有20 家的稅負差異率的絕對值大於30%，占比35.09%；2013 年有20家的稅負差異率的絕對值大於30%，占比35.09%。企業某一稅種的稅負差異率的絕對值越大，其面臨的稅務風險（包括稅款負擔風險或稅收違法風險）越大，並且根據稅務機關規定知公司稅負差異率的絕對值大於等於30%時，對應稅種稅務風險比較大，企業整體對應的稅務風險較大。
通過統計在所劃分差異率區間上建築業上市公司占總樣本的比例來分析整體上稅務風險水平可知，2011-2013 年在57 家樣本公司中，稅收差異率絕對值大於30%的企業所占的比重為36.84%，比重較大，這應該引起有關部門的高度重視；絕大部分企業的稅負差異率小於零（2011-2013分別為：80.70%、70.18%、66.66%%），說明建築業企業的稅務風險類型為稅收違法風險，並且有部分建築業企業存在營業稅違法風險。通過以上分析可知，現存對建築業徵收營業稅，其徵收的不合理性和嚴重的稅收風險問題，不利於企業的生存、稅務部門的管理和經濟的發展。我國從2011 年起陸續推進全社會範圍內的「營改增」試點，現已對交通運輸業和部分現代服務業等成功推進了「營改增」，但是建築業的「營改增」試點時間暫未確定。住房和城鄉建設部曾於2012 年作過「建築業及相關企業營業稅改徵增值稅問題的調研」，調研的核心是稅負測算。可見，建築業的「營改增」問題已引起社會各界的高度重視。
二、建築業「營改增」的必要性
1.減少重複納稅。國家稅制改革初衷是要減少重複徵稅，減輕企業稅負，避免重複納稅現象。近年來，隨著建築安裝企業發展規模的不斷擴大，中間環節，即建設施工項目招投、大型工程分包轉包、子公司的項目分包轉包等越來越繁瑣複雜。處於營業稅納稅範圍內的建築安裝企業在這些環節中承受這不同程度的重複納稅。
2.降低稅收征納成本。對兼營活動涉及增值稅和營業稅的建築企業，通常由不同的稅務部門征管，征管成本較高、徵收效率低，同時對於建築業企業來講，因確定不同業務的納稅成本也較高。
3.有利於建築業企業的技術更新及產業升級。對建築業實行「營改增」後，企業新購進的機器設備、固定資產等可以進行增值稅抵扣，這對於企業更新技術設備淘汰落後產能有極大的推進與鼓勵作用，對於促進產業升級、企業轉型升級和結構調整有很大的促進作用。
三、對策與建議
（一）從建築業企業角度來看
建築業營業稅率為3%，財稅[2011]110 號文件明確規定，建築業和交通運輸業一起，適用11%的增值稅稅率，而現行大多數建築業企業在傳統的管理方法和粗放的管理水平情況下，有許多不能取得發票的情況存在，若改徵增值稅則會導致稅負的實際增加。建築業作為微利行業，稅負的實際增加直接影響了企業的盈虧情況，有些管理薄弱的企業甚至可能面臨生存危機。因此本文提出如下建議：
1.企業面對稅負率應有正確的態度。納稅人應直面稅務機關的「稅負率」評價，由於市場地位不同，經營規模不同，產品存在差異等原因，同行業間存在稅負率差異是必然的。
2.做好納稅培訓工作，進行納稅籌劃。企業的財務人員及稅務人員要時刻關注稅收動態，敏銳把握國家對建築業「營改增」的各項政策，充分用活「營改增」。
3. 對管理的規範性要求增大。要加強對成本的控制，企業在進行融資時要選擇最優的辦法，利用多種方式進行融資，以使成本達到最低。對於固定資產的購進可以抵稅的規定，在實施「營改增」之前的這段時間，建築業企業應避免購進固定資產，必要時可採用經營租賃或者融資租賃，待「營改增」實施之後再購進固定資產，以達到減稅的目的。
4.加強應收賬款的管理。建築業企業在選擇合作對象時要嚴格對其資質和信用問題進行考察，嚴格規範企業的運營。
5.建築業企業應慎重選擇供應商。企業應向增值稅一般納稅人採購物料，或者進行集中採購、分散使用的模式，以取得增值稅專用發票，不能提供的要考慮其價格足夠低以保證抵減進項稅。對甲供料的情況應積極關注稅務部門的最新規定，積極索取增值稅專用發票。
（二）從稅務機關等政府部門角度來看
隨著稅收執法檢查監督力度不斷加大、稅收管理工作的科學化、精細化日益深入，伴隨企業隱性的涉稅風險也進一步擴大，同時對企業稅務會計人員的素質、帳務處理、國家稅收法律、法規通曉度、熟練度、知識更新操作以及靈活運用、進行稅務策劃、分析能力等方面提出了更高、更嚴的要求。
1.政府等相關機關要進行充分調研。對不同地區、行業的「營改增」問題充分掌握，對稅務部門機構設置進行合理調整，對試點地區的經驗積極借鑑並大力宣傳。
2.國家應加快電子發票的推進。對電子發票的使用應積極引導，鼓勵納稅人對電子發票的認識與使用，加快電子發票的制度、管理、信息、系統的建設並推行電子發票，以降低「營改增」帶來的發票管理難度。
3.對固定資產等的稅收抵扣。對「營改增」一般納稅人原購進固定資產、大型設備、物料等抵稅，應允許按其剩餘折舊年限計算可抵扣進項稅額，並在後續規定年限中按期抵扣。
4.對待稅負率的態度。稅務人員應更新觀念，對超過或嚴重低於行業稅負率的企業應合理看待，具體問題具體分析，抓住稅負問題的核心，鼓勵企業進行積極的改革創新，對企業的稅收執法檢查力度、監控力度不斷加強的基礎上，要重視稅收的科學化和合理性。改進並完善稅收法規，構建規範的認定程序及有效監督機制。
5.對集團企業的監督管控。有一些集團性企業或外商投資企業，具有較強的生產經營依賴性，他們存在不同程度的關聯關係。應掌握他們的生產投入關係，以免出現關聯交易調節稅款現象，對企業進行監督，以便進行申報稅款。
參考文獻：
[1]賈麗.企業稅收負擔與合理和對策[D].山東大學碩士學位論文.2008.
[2]安長英. 房地產企業稅務風險研究[D].湖南大學,2012.
[3]郭治財. 建築業的「營改增」問題研究[D].山西財經大學,2014.
（作者單位：中南財經政法大學會計學院）
摘要：本文選取57家建築業上市樣本公司，從稅負率變化、稅負差異率角度對2011-2013 年間建築業現行營業稅稅務風險進行評估，得出建築業主營業務稅金及附加的風險較大，「營改增」勢在必行的結論。並針對建築業「營改增」的可行性與必要性進行分析，最後對建築業企業和相關政府部門提出建議與對策。
關鍵詞 ：建築業；營改增；稅務風險
引言
財政部和國家稅務總局於2011 年11 月16 日正式下發了《關於印發<營業稅改徵增值稅試點方案> 的通知》（財稅[2011]110 號文件），意味著「營改增」不可逆轉地拉開了序幕。隨著「營改增」的全面展開，人們對建築業「營改增」的呼籲也是日益增強。營業稅的徵收以收入全額作為計稅基礎，不可避免會存在重複徵稅，國家稅制改革初衷是要減少重複徵稅，減輕企業稅負，因此，相信針對建築業「營改增」問題在不久的將來也將踏上改革的舞台。
一、從財務角度對建築業稅務風險進行探討
本文根據證監會對行業的劃分標準，剔除數據缺失、帶ST、*ST 等的企業，共選取57 家上市建築業企業2011-2013年數據作為樣本進行實證分析。
1.從樣本公司稅負率變化情況來看
經過統計，57 家樣本建築業上市公司中有25 家的稅負率從2011 年到2013 年有所增長，占43.86%；有32家建築業上市公司的稅負率有所下降，占56.14%。稅負率的增長說明企業營業稅稅負的加大，將導致企業成本壓力的增加。稅負率增高的可能原因是企業當年生產經營狀況較好，另一方面也可能是由於企業納稅籌劃不利，未能成功運用國家的優惠政策。稅負率的降低可能原因之一是為了降低成本，一些企業在購銷過程中，結算方式多用現金為主，不開發票，不記賬，在申報納稅時隱瞞銷售收入，這將造成國家稅收的流失。建築業2011-2013 年有超過一半的企業營業稅稅負降低，說明建築業的主營業務稅金及附加的稅務風險逐漸增加。
2.從稅負差異率角度來看
在進行稅務稽核或者稅務檢查時，稅務機關通常將上一年度的稅負率作為本年稅務風險的檢查標準，也就是說一般以行業稅負率作為稅負率的預警值，來衡量企業本年的納稅完成情況及是否存在違法行為。
2011 年57 家樣本公司中，有11 家建築業上市公司的稅負差異率大於零，占當年樣本公司總數的19.30%；2012 年為17 家，占當年樣本公司總數的29.83%；2013年為19家，占當年樣本公司總數的33.34%。企業稅負差異率大於零，意味著該企業評估的對應稅種的稅負率高於行業對應稅種的稅負率，企業可能未能正確理解、掌握、運用稅收法規，或者可能沒有利用好應有的稅收優惠政策，或者沒進行合理的納稅籌劃而面臨承擔較大稅款負擔的風險；企業稅負差異率小於零，意味著該企業評估的對應稅種的稅負率低於行業對應稅種的稅負率，企業可能面臨因違反稅法的規定，或利用了不應利用的稅收優惠政策，或者採取了不合理的納稅籌劃而被稅務機關罰款甚至繳納滯納金的稅收違法風險。
3.從稅負差異率絕對值角度來看
2011 年57 家樣本公司中，有21 家的稅負差異率的絕對值大於30%，占比36.84%；2012 年有20 家的稅負差異率的絕對值大於30%，占比35.09%；2013 年有20家的稅負差異率的絕對值大於30%，占比35.09%。企業某一稅種的稅負差異率的絕對值越大，其面臨的稅務風險（包括稅款負擔風險或稅收違法風險）越大，並且根據稅務機關規定知公司稅負差異率的絕對值大於等於30%時，對應稅種稅務風險比較大，企業整體對應的稅務風險較大。
通過統計在所劃分差異率區間上建築業上市公司占總樣本的比例來分析整體上稅務風險水平可知，2011-2013 年在57 家樣本公司中，稅收差異率絕對值大於30%的企業所占的比重為36.84%，比重較大，這應該引起有關部門的高度重視；絕大部分企業的稅負差異率小於零（2011-2013分別為：80.70%、70.18%、66.66%%），說明建築業企業的稅務風險類型為稅收違法風險，並且有部分建築業企業存在營業稅違法風險。通過以上分析可知，現存對建築業徵收營業稅，其徵收的不合理性和嚴重的稅收風險問題，不利於企業的生存、稅務部門的管理和經濟的發展。我國從2011 年起陸續推進全社會範圍內的「營改增」試點，現已對交通運輸業和部分現代服務業等成功推進了「營改增」，但是建築業的「營改增」試點時間暫未確定。住房和城鄉建設部曾於2012 年作過「建築業及相關企業營業稅改徵增值稅問題的調研」，調研的核心是稅負測算。可見，建築業的「營改增」問題已引起社會各界的高度重視。
二、建築業「營改增」的必要性
1.減少重複納稅。國家稅制改革初衷是要減少重複徵稅，減輕企業稅負，避免重複納稅現象。近年來，隨著建築安裝企業發展規模的不斷擴大，中間環節，即建設施工項目招投、大型工程分包轉包、子公司的項目分包轉包等越來越繁瑣複雜。處於營業稅納稅範圍內的建築安裝企業在這些環節中承受這不同程度的重複納稅。
2.降低稅收征納成本。對兼營活動涉及增值稅和營業稅的建築企業，通常由不同的稅務部門征管，征管成本較高、徵收效率低，同時對於建築業企業來講，因確定不同業務的納稅成本也較高。
3.有利於建築業企業的技術更新及產業升級。對建築業實行「營改增」後，企業新購進的機器設備、固定資產等可以進行增值稅抵扣，這對於企業更新技術設備淘汰落後產能有極大的推進與鼓勵作用，對於促進產業升級、企業轉型升級和結構調整有很大的促進作用。
三、對策與建議
（一）從建築業企業角度來看
建築業營業稅率為3%，財稅[2011]110 號文件明確規定，建築業和交通運輸業一起，適用11%的增值稅稅率，而現行大多數建築業企業在傳統的管理方法和粗放的管理水平情況下，有許多不能取得發票的情況存在，若改徵增值稅則會導致稅負的實際增加。建築業作為微利行業，稅負的實際增加直接影響了企業的盈虧情況，有些管理薄弱的企業甚至可能面臨生存危機。因此本文提出如下建議：
1.企業面對稅負率應有正確的態度。納稅人應直面稅務機關的「稅負率」評價，由於市場地位不同，經營規模不同，產品存在差異等原因，同行業間存在稅負率差異是必然的。
2.做好納稅培訓工作，進行納稅籌劃。企業的財務人員及稅務人員要時刻關注稅收動態，敏銳把握國家對建築業「營改增」的各項政策，充分用活「營改增」。
3. 對管理的規範性要求增大。要加強對成本的控制，企業在進行融資時要選擇最優的辦法，利用多種方式進行融資，以使成本達到最低。對於固定資產的購進可以抵稅的規定，在實施「營改增」之前的這段時間，建築業企業應避免購進固定資產，必要時可採用經營租賃或者融資租賃，待「營改增」實施之後再購進固定資產，以達到減稅的目的。
4.加強應收賬款的管理。建築業企業在選擇合作對象時要嚴格對其資質和信用問題進行考察，嚴格規範企業的運營。
5.建築業企業應慎重選擇供應商。企業應向增值稅一般納稅人採購物料，或者進行集中採購、分散使用的模式，以取得增值稅專用發票，不能提供的要考慮其價格足夠低以保證抵減進項稅。對甲供料的情況應積極關注稅務部門的最新規定，積極索取增值稅專用發票。
（二）從稅務機關等政府部門角度來看
隨著稅收執法檢查監督力度不斷加大、稅收管理工作的科學化、精細化日益深入，伴隨企業隱性的涉稅風險也進一步擴大，同時對企業稅務會計人員的素質、帳務處理、國家稅收法律、法規通曉度、熟練度、知識更新操作以及靈活運用、進行稅務策劃、分析能力等方面提出了更高、更嚴的要求。
1.政府等相關機關要進行充分調研。對不同地區、行業的「營改增」問題充分掌握，對稅務部門機構設置進行合理調整，對試點地區的經驗積極借鑑並大力宣傳。
2.國家應加快電子發票的推進。對電子發票的使用應積極引導，鼓勵納稅人對電子發票的認識與使用，加快電子發票的制度、管理、信息、系統的建設並推行電子發票，以降低「營改增」帶來的發票管理難度。
3.對固定資產等的稅收抵扣。對「營改增」一般納稅人原購進固定資產、大型設備、物料等抵稅，應允許按其剩餘折舊年限計算可抵扣進項稅額，並在後續規定年限中按期抵扣。
4.對待稅負率的態度。稅務人員應更新觀念，對超過或嚴重低於行業稅負率的企業應合理看待，具體問題具體分析，抓住稅負問題的核心，鼓勵企業進行積極的改革創新，對企業的稅收執法檢查力度、監控力度不斷加強的基礎上，要重視稅收的科學化和合理性。改進並完善稅收法規，構建規範的認定程序及有效監督機制。
5.對集團企業的監督管控。有一些集團性企業或外商投資企業，具有較強的生產經營依賴性，他們存在不同程度的關聯關係。應掌握他們的生產投入關係，以免出現關聯交易調節稅款現象，對企業進行監督，以便進行申報稅款。
參考文獻：
[1]賈麗.企業稅收負擔與合理和對策[D].山東大學碩士學位論文.2008.
[2]安長英. 房地產企業稅務風險研究[D].湖南大學,2012.
[3]郭治財. 建築業的「營改增」問題研究[D].山西財經大學,2014.
（作者單位：中南財經政法大學會計學院）
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