國務院、財政部於2006年2月15日發布了修訂後的《企業會計準則——基本準則》和38項具體準則。修訂後的會計準則於2007年1月1日起在上市公司實施，並在不久後涵蓋到我國大中型企業。新會計準則體系結合了我國的實際，同時也與國際財務報告準則趨同，增加了國際國內會計信息的可比性。在38項具體準則中，《企業會計準則第18號——所得稅》準則是變動較大、處理起來較複雜，也是較難理解的一個準則，國內已有許多學者對所得稅會計準則進行了研究，取得了大量研究成果。但是絕大部分學者是從概念的角度進行研究的，理解起來還是比較抽象。本文結合簡單的實例從賬務處理的角度探討所得稅新準則的變化，以求能給會計人員理解所得稅新準則提供幫助。
一、所得稅會計的基本賬務處理
所得稅新準則的會計處理方法進行了變革，使用了國際通行的資產負債表債務法，並引進了暫時性差異的概念。這種方法側重於資產負債表，以「資產/負債」觀為收益確定理論，即基於資產和負債的變動來計量收益，當資產的價值增加或負債的價值減少時會產生收益。在資產負債表債務法下進行所得稅會計處理，分成四個步驟：首先確認資產、負債的賬麵價值和計稅基礎；其次確認產生的暫時性差異；再次計算遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的期末餘額；最後根據應納所得稅及遞延所得稅資產、遞延所得稅負債的發生額倒擠當期所得稅費用。
（一）確定資產、負債的賬麵價值和計稅基礎
賬麵價值是從會計法規的角度來確定的。資產的賬麵價值是各項資產的賬面凈值扣除減值準備後的餘額。資產的賬面凈值是資產原值扣除累計折舊後的餘額。負債的賬麵價值是在資產負債表日反映在資產負債表中的金額。
計稅基礎是從稅法的角度來確定的，是稅法認可的資產、負債的價值。資產的計稅基礎是企業在收回資產賬麵價值的過程中，計算應納稅利潤時能抵扣應稅經濟利益的金額。資產的計稅基礎是按稅法規定在未來使用或處置資產時作為成本費用可予稅前列支的金額。例如，一項存貨原值為100 000元，已計提的減值準備是4 000元，則存貨的賬麵價值為96 000元。稅法上卻並不確認計提的減值準備，認為存貨在將來使用過程中價值減少，計入成本費用，該存貨計稅基礎是100 000元。負債的計稅基礎是各項負債賬麵價值減去其在未來期間計算應稅利潤時可予抵扣的金額。例如本期賬面金額為6 000元的應付職工薪酬，在發生時已計入成本費用，未來支付時不能再計入成本費用造成重複抵減收入，所以在未來期間稅前可抵扣金額為0，計稅基礎為6 000元。此時負債的賬麵價值與計稅基礎一致。又如，企業計提產品保修費發生了金額為50萬元的預計負債，而按稅法規定該項負債需要在未來實際發生時進行稅前扣除，即在未來期間稅前可抵扣金額為50萬元。則該負債賬麵價值為50萬元，減去在未來期間稅前可抵扣金額50萬元，計稅基礎為0萬元。
（二）明確暫時性差異
資產、負債的賬麵價值與其計稅基礎不相符，其差額即為暫時性差異。根據該差額對未來期間應稅金額的影響不同，可分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。
資產賬麵價值大於其計稅基礎或負債賬麵價值小於其計稅基礎，說明計入會計成本費用的金額小於稅法規定可予稅前抵扣的金額，會計利潤大於應稅所得，所得稅費用大於應交所得稅，產生應納稅暫時性差異。資產賬麵價值小於其計稅基礎或負債賬麵價值大於其計稅基礎，說明計入會計成本費用的金額大於稅法規定可予稅前抵扣的金額，會計利潤小於應稅所得，所得稅費用小於應交所得稅，產生可抵扣暫時性差異。
（三）計算遞延所得稅資產、遞延所得稅負債期末餘額
企業應以可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產，其餘額為期末可抵扣暫時性差異餘額與適用所得稅稅率的乘積。除明確規定不應確認遞延所得稅負債的情況外，企業應當確認所有應納稅暫時性差異產生的遞延所得稅負債，其餘額為期末應納稅暫時性差異餘額與適用稅率的乘積。
（四）確定當期所得稅費用
根據當期應納所得稅及遞延所得稅資產、遞延所得稅負債發生額，倒擠出當期所得稅費用。當期所得稅費用=當期應納所得稅稅額+（期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債）―（期末遞延所得稅資產-期初遞延所得稅資產）
此外，《企業會計準則第18號——所得稅》明確規定，適用稅率發生變化的，應對已確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債重新進行計量，除直接在權益中確認的交易或事項產生的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債以外，應將所得稅稅率變動的影響數計入稅率變化當期的所得稅費用。
下面我們結合案例說明所得稅新準則下的賬務處理。
例1，N企業於2000年12月購入一套生產設備，當月安裝完畢，投入使用，原始價值為800萬元。該企業採用平均年限法分二年計提折舊，預計凈殘值率為0，而按現行稅法的規定，該套設備的平均折舊年限應為四年。假設N企業從2001—2004年每年實現的會計利潤都是1 000萬元，現行所得稅率為33%.又假如從2003年年初開始企業所得稅稅率調整為30%，所得稅於年末一次交納，則企業每年如何進行所得稅賬務處理？
2001年，會計上計提折舊為：800÷2＝400萬元，稅法上計提折舊為：800÷4＝200萬元；該設備賬麵價值為：800－400=400萬元，計稅基礎為：800－200=600萬元。設備的賬麵價值與計稅基礎的差額：600－400=200萬元，為可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產餘額：200×33%＝66萬元，期初遞延所得稅資產餘額為0萬元，則本期遞延所得稅資產為66萬元，2001年應交所得稅：（1000＋400－200）×33%＝396萬元。
2001年會計分錄為：
借：所得稅費用330萬，遞延所得稅資產66萬
貸：應交稅費－應交所得稅396萬
2002年，會計上計提折舊為：800÷2＝400萬元，稅法上計提折舊為：800÷4＝200萬元；該設備賬麵價值為：400－400=0萬元，計稅基礎為：600－200=400萬元。設備的賬麵價值與計稅基礎的差額：400－0=400萬元，為可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產餘額：400×33%＝132萬元，期初遞延所得稅資產餘額為66萬元，則本期遞延所得稅資產為66萬元，2002年應交所得稅：（1000＋400－200）×33%＝396萬元。
2002年會計分錄為：
借：所得稅費用330萬，遞延所得稅資產66萬
貸：應交稅費－應交所得稅396萬
2003年，會計上800元折舊已計提完，當期折舊為0萬元，稅法上計提折舊為：800÷4＝200萬元；該設備賬麵價值為0萬元，計稅基礎為：400－200=200萬元。設備的賬麵價值與計稅基礎的差額：200－0=200萬元，為可抵扣暫時性差異，同時本年所得稅稅率變為30%，確認遞延所得稅資產餘額：200×30%＝60萬元，期初遞延所得稅資產餘額為132萬元，則本期應轉回遞延所得稅資產72萬元，2003年應交所得稅：（1000－200）×30%＝240萬元。
2003年會計分錄為：
借：所得稅費用312萬
貸：遞延所得稅資產72萬
應交稅費－應交所得稅240萬
2004年，會計上800元折舊已計提完，當期折舊為0萬元，稅法上計提折舊為：800÷4＝200萬元；該設備賬麵價值為0萬元，計稅基礎為：200－200=0萬元。設備的賬麵價值與計稅基礎的差額為0萬元，年末應保留的遞延所得稅資產餘額為0萬元，期初遞延所得稅資產餘額為60萬元，則本期應轉回遞延所得稅資產60萬元，2004年應交所得稅：（1000－200）×30%＝240萬元。
2004年會計分錄為：
借：所得稅費用300萬
貸：遞延所得稅資產60萬
應交稅費－應交所得稅240萬
一、所得稅會計的基本賬務處理
所得稅新準則的會計處理方法進行了變革，使用了國際通行的資產負債表債務法，並引進了暫時性差異的概念。這種方法側重於資產負債表，以「資產/負債」觀為收益確定理論，即基於資產和負債的變動來計量收益，當資產的價值增加或負債的價值減少時會產生收益。在資產負債表債務法下進行所得稅會計處理，分成四個步驟：首先確認資產、負債的賬麵價值和計稅基礎；其次確認產生的暫時性差異；再次計算遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的期末餘額；最後根據應納所得稅及遞延所得稅資產、遞延所得稅負債的發生額倒擠當期所得稅費用。
（一）確定資產、負債的賬麵價值和計稅基礎
賬麵價值是從會計法規的角度來確定的。資產的賬麵價值是各項資產的賬面凈值扣除減值準備後的餘額。資產的賬面凈值是資產原值扣除累計折舊後的餘額。負債的賬麵價值是在資產負債表日反映在資產負債表中的金額。
計稅基礎是從稅法的角度來確定的，是稅法認可的資產、負債的價值。資產的計稅基礎是企業在收回資產賬麵價值的過程中，計算應納稅利潤時能抵扣應稅經濟利益的金額。資產的計稅基礎是按稅法規定在未來使用或處置資產時作為成本費用可予稅前列支的金額。例如，一項存貨原值為100 000元，已計提的減值準備是4 000元，則存貨的賬麵價值為96 000元。稅法上卻並不確認計提的減值準備，認為存貨在將來使用過程中價值減少，計入成本費用，該存貨計稅基礎是100 000元。負債的計稅基礎是各項負債賬麵價值減去其在未來期間計算應稅利潤時可予抵扣的金額。例如本期賬面金額為6 000元的應付職工薪酬，在發生時已計入成本費用，未來支付時不能再計入成本費用造成重複抵減收入，所以在未來期間稅前可抵扣金額為0，計稅基礎為6 000元。此時負債的賬麵價值與計稅基礎一致。又如，企業計提產品保修費發生了金額為50萬元的預計負債，而按稅法規定該項負債需要在未來實際發生時進行稅前扣除，即在未來期間稅前可抵扣金額為50萬元。則該負債賬麵價值為50萬元，減去在未來期間稅前可抵扣金額50萬元，計稅基礎為0萬元。
（二）明確暫時性差異
資產、負債的賬麵價值與其計稅基礎不相符，其差額即為暫時性差異。根據該差額對未來期間應稅金額的影響不同，可分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。
資產賬麵價值大於其計稅基礎或負債賬麵價值小於其計稅基礎，說明計入會計成本費用的金額小於稅法規定可予稅前抵扣的金額，會計利潤大於應稅所得，所得稅費用大於應交所得稅，產生應納稅暫時性差異。資產賬麵價值小於其計稅基礎或負債賬麵價值大於其計稅基礎，說明計入會計成本費用的金額大於稅法規定可予稅前抵扣的金額，會計利潤小於應稅所得，所得稅費用小於應交所得稅，產生可抵扣暫時性差異。
（三）計算遞延所得稅資產、遞延所得稅負債期末餘額
企業應以可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產，其餘額為期末可抵扣暫時性差異餘額與適用所得稅稅率的乘積。除明確規定不應確認遞延所得稅負債的情況外，企業應當確認所有應納稅暫時性差異產生的遞延所得稅負債，其餘額為期末應納稅暫時性差異餘額與適用稅率的乘積。
（四）確定當期所得稅費用
根據當期應納所得稅及遞延所得稅資產、遞延所得稅負債發生額，倒擠出當期所得稅費用。當期所得稅費用=當期應納所得稅稅額+（期末遞延所得稅負債－期初遞延所得稅負債）―（期末遞延所得稅資產-期初遞延所得稅資產）
此外，《企業會計準則第18號——所得稅》明確規定，適用稅率發生變化的，應對已確認的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債重新進行計量，除直接在權益中確認的交易或事項產生的遞延所得稅資產和遞延所得稅負債以外，應將所得稅稅率變動的影響數計入稅率變化當期的所得稅費用。
下面我們結合案例說明所得稅新準則下的賬務處理。
例1，N企業於2000年12月購入一套生產設備，當月安裝完畢，投入使用，原始價值為800萬元。該企業採用平均年限法分二年計提折舊，預計凈殘值率為0，而按現行稅法的規定，該套設備的平均折舊年限應為四年。假設N企業從2001—2004年每年實現的會計利潤都是1 000萬元，現行所得稅率為33%.又假如從2003年年初開始企業所得稅稅率調整為30%，所得稅於年末一次交納，則企業每年如何進行所得稅賬務處理？
2001年，會計上計提折舊為：800÷2＝400萬元，稅法上計提折舊為：800÷4＝200萬元；該設備賬麵價值為：800－400=400萬元，計稅基礎為：800－200=600萬元。設備的賬麵價值與計稅基礎的差額：600－400=200萬元，為可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產餘額：200×33%＝66萬元，期初遞延所得稅資產餘額為0萬元，則本期遞延所得稅資產為66萬元，2001年應交所得稅：（1000＋400－200）×33%＝396萬元。
2001年會計分錄為：
借：所得稅費用330萬，遞延所得稅資產66萬
貸：應交稅費－應交所得稅396萬
2002年，會計上計提折舊為：800÷2＝400萬元，稅法上計提折舊為：800÷4＝200萬元；該設備賬麵價值為：400－400=0萬元，計稅基礎為：600－200=400萬元。設備的賬麵價值與計稅基礎的差額：400－0=400萬元，為可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產餘額：400×33%＝132萬元，期初遞延所得稅資產餘額為66萬元，則本期遞延所得稅資產為66萬元，2002年應交所得稅：（1000＋400－200）×33%＝396萬元。
2002年會計分錄為：
借：所得稅費用330萬，遞延所得稅資產66萬
貸：應交稅費－應交所得稅396萬
2003年，會計上800元折舊已計提完，當期折舊為0萬元，稅法上計提折舊為：800÷4＝200萬元；該設備賬麵價值為0萬元，計稅基礎為：400－200=200萬元。設備的賬麵價值與計稅基礎的差額：200－0=200萬元，為可抵扣暫時性差異，同時本年所得稅稅率變為30%，確認遞延所得稅資產餘額：200×30%＝60萬元，期初遞延所得稅資產餘額為132萬元，則本期應轉回遞延所得稅資產72萬元，2003年應交所得稅：（1000－200）×30%＝240萬元。
2003年會計分錄為：
借：所得稅費用312萬
貸：遞延所得稅資產72萬
應交稅費－應交所得稅240萬
2004年，會計上800元折舊已計提完，當期折舊為0萬元，稅法上計提折舊為：800÷4＝200萬元；該設備賬麵價值為0萬元，計稅基礎為：200－200=0萬元。設備的賬麵價值與計稅基礎的差額為0萬元，年末應保留的遞延所得稅資產餘額為0萬元，期初遞延所得稅資產餘額為60萬元，則本期應轉回遞延所得稅資產60萬元，2004年應交所得稅：（1000－200）×30%＝240萬元。
2004年會計分錄為：
借：所得稅費用300萬
貸：遞延所得稅資產60萬
應交稅費－應交所得稅240萬
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