[ 內容 摘要] 會計 犯罪是我國當前 經濟 犯罪的一個重要組成部分，但由於種種原因，我國的刑法尚沒有將此罪納入其中。針對這種情況，本文從犯罪學的角度 研究 了當前我國會計犯罪的動因及現狀，對會計犯罪的概念、特徵、內涵及外延進行了界定，並針對我國會計犯罪的原因提出了相應的防範措施。
[關鍵詞]會計犯罪 會計管理體制 內部控制
一、會計犯罪概念的首次提出
要準確地把握會計犯罪，首先就要明確會計犯罪的概念。根據我國刑法規定的犯罪概念，所有的犯罪行為都具有以下三個特徵：一是犯罪行為具有極大的 社會 危害性；二是犯罪行為具有刑事違法性；三是犯罪行為具有應受懲罰性。會計犯罪本身就是經濟犯罪中的一種類型，因此，我們認為應將會計犯罪定義為：會計犯罪就是單位負責人和會計人員以謀取一定的非法經濟利益為目的，利用職務之便在經濟活動及相關活動中，直接或間接實施侵害社會經濟關係和經濟秩序，觸犯國家刑律應受到刑法處罰的行為。它既包括會計人員受利益驅使而發生的主動犯罪，又包括會計人員被他人利用或唆使而導致的被動犯罪。
會計犯罪在構成要件上表現出來的特徵是：（1）會計犯罪的主體特徵。就是單位負責人和會計人員。（2）會計犯罪的主觀特徵。即行為人（單位負責人和會計人員）在主觀上都出於故意且為直接故意。（3）會計犯罪的客體特徵。會計犯罪的客體，即大都為複雜客體。它不僅侵犯了國家、集體或個人的合法利益，而且同時也必然直接地分割了國家整體的經濟關係和經濟秩序。（4）會計犯罪的客觀特徵，其明顯的一個標誌就是假賬。主要是會計人員通過塗改、偽造原始單據；偽造、變造會計憑證等手段侵吞國家和集體的財產。
會計犯罪的附隨特徵表現為：（1）智能性。會計犯罪又叫「白領犯罪」、「智能犯罪」、「職業犯罪」，主要是行為人（會計人員）使用智能手段、技術實施的犯罪。（2）複雜性。會計犯罪通常都是會計人員通過巧妙的賬務處理來實施的犯罪，它往往通過一些變通手法，不易為人們及時發覺或揭露。（3）損失的極大性。會計犯罪給國家、集體、個人造成的損失往往是極大的，這種損失除看得見的直接損失外，還包括另一種隱性的無形損失，而且從長遠看，後者損失要更大。因為它動搖了會計人員及會計信息客觀真實在人們心目中的可信度，其性質和司法犯罪是一樣的。（4）隱蔽性。會計犯罪，特別是當會計人員利用 計算 機進行犯罪時，表現更為隱蔽，難於留下明顯的犯罪痕跡，不易被人們所發現。
二、會計犯罪的內涵界定
要準確地界定會計犯罪的範圍，就必須確立一個 科學 的標準。這個標準必須準確反映會計犯罪的本質特徵，即其內涵。我們認為，會計犯罪的內涵界定一是犯罪，二是單位負責人和會計。這兩大內涵決定會計犯罪必須是一種會計行為侵犯社會經濟關係的犯罪，其客體是一定的經濟關係。但會計犯罪又有別於其他的經濟犯罪，主要是會計犯罪的主體是單位負責人和會計人員。因此，筆者認為犯罪主體主觀非法經濟謀利性和客觀行為經濟相關性及其犯罪主體的單一性（單位負責人和廣義的會計人員），是界定會計犯罪的主客觀標準。犯罪主體主觀非法經濟謀利性是會計犯罪的經濟性在主觀上的反映，即犯罪主體實施犯罪活動的動機是為了謀取一定的經濟利益，也即犯罪主體在主觀上具有謀取非法物質利益之犯罪目的。這一主觀非法經濟謀利性是由會計犯罪的經濟性所決定的，任何會計犯罪最終都指向一定的物質利益；犯罪主體客觀行為經濟相關性是指會計犯罪的經濟性在客觀上的反映，即犯罪主體實施的犯罪行為直接或間接地最終必然與一定的經濟範疇相聯繫，無論其犯罪行為發生在社會的哪個領域，其犯罪行為最終要侵犯一定的經濟關係、經濟秩序；犯罪主體的單一性是指該種犯罪的實施者是單位負責人和會計人員（包括會計、出納、財務機構負責人及會計主管人員），而不是其他人員。
三、會計犯罪的外延界定
會計犯罪的內涵界定決定了其外延應當包括在經濟運行過程中的一系列違反經濟、民事、行政法規的、具有刑事違法性、對社會經濟產生危害，達到了應受刑事處罰程度的非法經濟行為。由於會計犯罪的種類、行為具有多樣性，因此，我們在界定會計犯罪的外延時必須要充分考慮各種各樣的情況。首先，讓我們對犯罪、經濟犯罪、會計犯罪三者間的關係進行比較。三者中犯罪的外延最大，它包括破壞社會主義市場經濟秩序罪、侵犯公民人身權利、民主權利罪、侵犯財產罪、妨害社會管理秩序罪、貪污賄賂罪、瀆職罪、軍人違反職責罪等各種各樣的犯罪；經濟犯罪的外延次之，它包括與經濟活動相關的一些犯罪，如產品犯罪、稅收犯罪、智慧財產權犯罪、 金融 犯罪、公司犯罪、廣告犯罪、 自然 資源犯罪、貪污賄賂罪、破產犯罪、證券犯罪、期貨犯罪、會計犯罪等。在這些經濟犯罪中，我國的刑事 法律 大多已有明確規定，並已有具體明確的相應罪名、法定刑罰加以制裁，但對會計犯罪等少數犯罪，尚沒有具體的規定，特別是在我國的刑法中尚沒有這樣的罪名，這往往導致會計違法行為，特別是會計信息故意性違法失真，即做假賬行為得不到應有懲罰。從上述的 分析 我們可以看出，會計犯罪現象不但存在，而且呈一種愈演愈烈的態勢，因此，我們要高度重視對會計犯罪的研究。
會計犯罪就是會計人員在其中扮演了重要角色的犯罪。根據這一思路，我們可將會計犯罪的種類分為如下幾種：非法或私設會計賬簿罪、非法取得或填制原始憑證罪、非法登記會計賬簿罪、非法變更會計處理 方法 罪、非法保管會計資料罪、隱匿或非法銷毀會計資料罪、偽造、變造會計資料罪、妨害清算罪、提供虛假報告罪、挪用公款罪、私分國有資產罪、貪污罪、偷稅罪、倒買倒賣增值稅專用發票罪、逃避追繳欠稅罪、騙取出口退稅罪、虛開增值稅專用發票罪、偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪、非法泄露單位經濟信息罪、中介組織提供虛假證明文件罪等。我們認為，以上罪名除我國刑法中已經明確規定的條款外，其餘的均應加以補充。
四、鑑定會計違法和會計犯罪的依據
會計違法和會計犯罪是兩個既有聯繫，又有區別的概念。單位負責人和會計人員違反有關經濟法規（如會計法、總會計師條例、會計基礎工作規範、會計檔案管理辦法、會計準則、會計制度等）的行為，廣義上都可以稱之為會計違法。而會計犯罪則是單位負責人和會計人員以謀取一定的非法經濟利益為目的，利用職務之便在經濟活動及相關活動中，直接或間接實施侵害社會經濟關係和經濟秩序，觸犯國家刑律應受到刑法處罰的行為。會計違法是會計犯罪構成的前提條件，會計犯罪則是會計違法的「量」達到一定程度的「質」的飛躍，具有量變到質變的關係特徵。如果將會計違法定為會計犯罪，將會出現輕「罪」重判，反之，如果將會計犯罪定為會計違法，則會出現重罪輕判。不管哪種情況的出現都是對行為人的不負責任。因此，我們應對他們進行明確的界定。
（一）以金額大小作為判定會計違法和會計犯罪的依據
財務活動一般涉及到的金額都是可計算的，會計違法和會計犯罪所指向的對象、所造成的直接結果、所獲得的違法利益等等，大都可以用數額給予衡量。因此，在判定會計人員的某一非法活動是違法還是犯罪，金額就是一個重要標準。例如，會計人員違反會計法的規定造成少繳稅款，這種行為已經構成偷稅。但是否判其為會計犯罪，則要看他偷逃稅款的金額是否在1萬元以上或偷稅金額是否占應納稅款的10%以上。如果偷稅金額在此之上，則是會計犯罪，反之，則是會計違法。會計人員貪污公款，對這種非法行為如何界定，同樣要看貪污的金額。如果會計人員貪污金額在5千元以上的構成貪污罪，反之，則是一種會計違法行為。
（二）以性質作為判定會計違法和會計犯罪的依據
單位負責人和會計人員從事的任何一種違反會計法的活動所指向的對象都具有特定性。如會計人員偽造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假財務會計報表；隱匿或者故意銷毀依法應當保存的會計憑證、會計賬簿，財務報告。這些行為往往和貪污、挪用公款、偷稅等相聯繫。當然，這些行為是否構成犯罪，同樣要依照它們所涉及的金額來定。如果會計人員違反會計法將檢舉人的姓名和材料轉交或泄露給被檢舉人的，這種行為就屬於會計違法行為。
（三）以涉案的會計人員是否具備特定的犯罪目的作為會計犯罪的定量依據
犯罪目的是指行為人通過實施具體的犯罪行為，所期望達到的結果。會計犯罪的目的往往是犯罪的會計人員通過做假賬等違法行為，以達到最終謀取非法經濟利益的效果。這也是界定會計違法和會計犯罪的一個主要標準。如在實際工作中經常發生的會計人員因業務不精或工作疏忽而導致的錯賬、錯款現象。對於會計人員的這種錯賬、錯款行為，因為會計人員本身在主觀上沒有故意貪污，也不具備非法占有公共財物的目的，所以，它只能是會計違法行為，而不構成會計犯罪。
（四）以行為造成的危害後果大小作為會計犯罪定量的依據
任何犯罪都會對刑法所保護的社會主義經濟關係即犯罪客體造成一定程度的損害。會計犯罪對犯罪客體所造成的直接損害，就是會計犯罪的直接後果，這種後果有多種多樣。根據會計犯罪危害後果的嚴重程度，將其分為嚴重的危害後果與非嚴重的危害後果；根據會計犯罪危害後果與危害行為的聯繫形式，可將後果分為直接危害後果與間接危害後果等。危害後果是判斷會計人員的非法行為屬於會計違法還是會計犯罪的又一標準。在會計法中規定：（1）違反會計制度的行為；（2）偽造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假財務會計報表的行為；（3）隱匿或者故意銷毀依法應當保存的會計資料的行為；（4）授意、指使、強令會計機構、會計人員及其他人員偽造、變造或者隱匿、故意銷毀依法應當保存的會計資料的行為；等等。如果上述行為給國家、集體和個人的財產造成了很大的損失或者在社會上造成了極大的 影響 ，那麼，該種行為就屬於會計犯罪，反之，則是會計違法。
（五）以會計人員非法行為發生的方式、時間、場所作為會計犯罪定量的依據
在會計犯罪的諸多罪名中，有許多罪名可以根據行為發生的方式、時間、場所作為犯罪定量的依據。如「隱匿或非法銷毀會計資料罪」，這一定是會計人員將本來應該保送或接受檢查的會計資料隱藏起來或非法銷毀：「偽造、變造會計資料罪」，這一定是會計人員通過塗改或者是編造會計憑證，以掩蓋其非法牟利的行為：「會計人員挪用公款罪」，這一定是會計人員利用職務之便，將本單位的公款歸個人使用或借貸給他人使用，超過3個月未還的，或者雖未超過3個月，但數額較大，進行營利活動，或進行非法活動的行為：「會計人員貪污罪」，這一定是會計人員利用職務上的便利，侵吞、竊取、騙取或者以其他手段非法占有公共財物的行為，等等。
[關鍵詞]會計犯罪 會計管理體制 內部控制
一、會計犯罪概念的首次提出
要準確地把握會計犯罪，首先就要明確會計犯罪的概念。根據我國刑法規定的犯罪概念，所有的犯罪行為都具有以下三個特徵：一是犯罪行為具有極大的 社會 危害性；二是犯罪行為具有刑事違法性；三是犯罪行為具有應受懲罰性。會計犯罪本身就是經濟犯罪中的一種類型，因此，我們認為應將會計犯罪定義為：會計犯罪就是單位負責人和會計人員以謀取一定的非法經濟利益為目的，利用職務之便在經濟活動及相關活動中，直接或間接實施侵害社會經濟關係和經濟秩序，觸犯國家刑律應受到刑法處罰的行為。它既包括會計人員受利益驅使而發生的主動犯罪，又包括會計人員被他人利用或唆使而導致的被動犯罪。
會計犯罪在構成要件上表現出來的特徵是：（1）會計犯罪的主體特徵。就是單位負責人和會計人員。（2）會計犯罪的主觀特徵。即行為人（單位負責人和會計人員）在主觀上都出於故意且為直接故意。（3）會計犯罪的客體特徵。會計犯罪的客體，即大都為複雜客體。它不僅侵犯了國家、集體或個人的合法利益，而且同時也必然直接地分割了國家整體的經濟關係和經濟秩序。（4）會計犯罪的客觀特徵，其明顯的一個標誌就是假賬。主要是會計人員通過塗改、偽造原始單據；偽造、變造會計憑證等手段侵吞國家和集體的財產。
會計犯罪的附隨特徵表現為：（1）智能性。會計犯罪又叫「白領犯罪」、「智能犯罪」、「職業犯罪」，主要是行為人（會計人員）使用智能手段、技術實施的犯罪。（2）複雜性。會計犯罪通常都是會計人員通過巧妙的賬務處理來實施的犯罪，它往往通過一些變通手法，不易為人們及時發覺或揭露。（3）損失的極大性。會計犯罪給國家、集體、個人造成的損失往往是極大的，這種損失除看得見的直接損失外，還包括另一種隱性的無形損失，而且從長遠看，後者損失要更大。因為它動搖了會計人員及會計信息客觀真實在人們心目中的可信度，其性質和司法犯罪是一樣的。（4）隱蔽性。會計犯罪，特別是當會計人員利用 計算 機進行犯罪時，表現更為隱蔽，難於留下明顯的犯罪痕跡，不易被人們所發現。
二、會計犯罪的內涵界定
要準確地界定會計犯罪的範圍，就必須確立一個 科學 的標準。這個標準必須準確反映會計犯罪的本質特徵，即其內涵。我們認為，會計犯罪的內涵界定一是犯罪，二是單位負責人和會計。這兩大內涵決定會計犯罪必須是一種會計行為侵犯社會經濟關係的犯罪，其客體是一定的經濟關係。但會計犯罪又有別於其他的經濟犯罪，主要是會計犯罪的主體是單位負責人和會計人員。因此，筆者認為犯罪主體主觀非法經濟謀利性和客觀行為經濟相關性及其犯罪主體的單一性（單位負責人和廣義的會計人員），是界定會計犯罪的主客觀標準。犯罪主體主觀非法經濟謀利性是會計犯罪的經濟性在主觀上的反映，即犯罪主體實施犯罪活動的動機是為了謀取一定的經濟利益，也即犯罪主體在主觀上具有謀取非法物質利益之犯罪目的。這一主觀非法經濟謀利性是由會計犯罪的經濟性所決定的，任何會計犯罪最終都指向一定的物質利益；犯罪主體客觀行為經濟相關性是指會計犯罪的經濟性在客觀上的反映，即犯罪主體實施的犯罪行為直接或間接地最終必然與一定的經濟範疇相聯繫，無論其犯罪行為發生在社會的哪個領域，其犯罪行為最終要侵犯一定的經濟關係、經濟秩序；犯罪主體的單一性是指該種犯罪的實施者是單位負責人和會計人員（包括會計、出納、財務機構負責人及會計主管人員），而不是其他人員。
三、會計犯罪的外延界定
會計犯罪的內涵界定決定了其外延應當包括在經濟運行過程中的一系列違反經濟、民事、行政法規的、具有刑事違法性、對社會經濟產生危害，達到了應受刑事處罰程度的非法經濟行為。由於會計犯罪的種類、行為具有多樣性，因此，我們在界定會計犯罪的外延時必須要充分考慮各種各樣的情況。首先，讓我們對犯罪、經濟犯罪、會計犯罪三者間的關係進行比較。三者中犯罪的外延最大，它包括破壞社會主義市場經濟秩序罪、侵犯公民人身權利、民主權利罪、侵犯財產罪、妨害社會管理秩序罪、貪污賄賂罪、瀆職罪、軍人違反職責罪等各種各樣的犯罪；經濟犯罪的外延次之，它包括與經濟活動相關的一些犯罪，如產品犯罪、稅收犯罪、智慧財產權犯罪、 金融 犯罪、公司犯罪、廣告犯罪、 自然 資源犯罪、貪污賄賂罪、破產犯罪、證券犯罪、期貨犯罪、會計犯罪等。在這些經濟犯罪中，我國的刑事 法律 大多已有明確規定，並已有具體明確的相應罪名、法定刑罰加以制裁，但對會計犯罪等少數犯罪，尚沒有具體的規定，特別是在我國的刑法中尚沒有這樣的罪名，這往往導致會計違法行為，特別是會計信息故意性違法失真，即做假賬行為得不到應有懲罰。從上述的 分析 我們可以看出，會計犯罪現象不但存在，而且呈一種愈演愈烈的態勢，因此，我們要高度重視對會計犯罪的研究。
會計犯罪就是會計人員在其中扮演了重要角色的犯罪。根據這一思路，我們可將會計犯罪的種類分為如下幾種：非法或私設會計賬簿罪、非法取得或填制原始憑證罪、非法登記會計賬簿罪、非法變更會計處理 方法 罪、非法保管會計資料罪、隱匿或非法銷毀會計資料罪、偽造、變造會計資料罪、妨害清算罪、提供虛假報告罪、挪用公款罪、私分國有資產罪、貪污罪、偷稅罪、倒買倒賣增值稅專用發票罪、逃避追繳欠稅罪、騙取出口退稅罪、虛開增值稅專用發票罪、偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪、非法泄露單位經濟信息罪、中介組織提供虛假證明文件罪等。我們認為，以上罪名除我國刑法中已經明確規定的條款外，其餘的均應加以補充。
四、鑑定會計違法和會計犯罪的依據
會計違法和會計犯罪是兩個既有聯繫，又有區別的概念。單位負責人和會計人員違反有關經濟法規（如會計法、總會計師條例、會計基礎工作規範、會計檔案管理辦法、會計準則、會計制度等）的行為，廣義上都可以稱之為會計違法。而會計犯罪則是單位負責人和會計人員以謀取一定的非法經濟利益為目的，利用職務之便在經濟活動及相關活動中，直接或間接實施侵害社會經濟關係和經濟秩序，觸犯國家刑律應受到刑法處罰的行為。會計違法是會計犯罪構成的前提條件，會計犯罪則是會計違法的「量」達到一定程度的「質」的飛躍，具有量變到質變的關係特徵。如果將會計違法定為會計犯罪，將會出現輕「罪」重判，反之，如果將會計犯罪定為會計違法，則會出現重罪輕判。不管哪種情況的出現都是對行為人的不負責任。因此，我們應對他們進行明確的界定。
（一）以金額大小作為判定會計違法和會計犯罪的依據
財務活動一般涉及到的金額都是可計算的，會計違法和會計犯罪所指向的對象、所造成的直接結果、所獲得的違法利益等等，大都可以用數額給予衡量。因此，在判定會計人員的某一非法活動是違法還是犯罪，金額就是一個重要標準。例如，會計人員違反會計法的規定造成少繳稅款，這種行為已經構成偷稅。但是否判其為會計犯罪，則要看他偷逃稅款的金額是否在1萬元以上或偷稅金額是否占應納稅款的10%以上。如果偷稅金額在此之上，則是會計犯罪，反之，則是會計違法。會計人員貪污公款，對這種非法行為如何界定，同樣要看貪污的金額。如果會計人員貪污金額在5千元以上的構成貪污罪，反之，則是一種會計違法行為。
（二）以性質作為判定會計違法和會計犯罪的依據
單位負責人和會計人員從事的任何一種違反會計法的活動所指向的對象都具有特定性。如會計人員偽造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假財務會計報表；隱匿或者故意銷毀依法應當保存的會計憑證、會計賬簿，財務報告。這些行為往往和貪污、挪用公款、偷稅等相聯繫。當然，這些行為是否構成犯罪，同樣要依照它們所涉及的金額來定。如果會計人員違反會計法將檢舉人的姓名和材料轉交或泄露給被檢舉人的，這種行為就屬於會計違法行為。
（三）以涉案的會計人員是否具備特定的犯罪目的作為會計犯罪的定量依據
犯罪目的是指行為人通過實施具體的犯罪行為，所期望達到的結果。會計犯罪的目的往往是犯罪的會計人員通過做假賬等違法行為，以達到最終謀取非法經濟利益的效果。這也是界定會計違法和會計犯罪的一個主要標準。如在實際工作中經常發生的會計人員因業務不精或工作疏忽而導致的錯賬、錯款現象。對於會計人員的這種錯賬、錯款行為，因為會計人員本身在主觀上沒有故意貪污，也不具備非法占有公共財物的目的，所以，它只能是會計違法行為，而不構成會計犯罪。
（四）以行為造成的危害後果大小作為會計犯罪定量的依據
任何犯罪都會對刑法所保護的社會主義經濟關係即犯罪客體造成一定程度的損害。會計犯罪對犯罪客體所造成的直接損害，就是會計犯罪的直接後果，這種後果有多種多樣。根據會計犯罪危害後果的嚴重程度，將其分為嚴重的危害後果與非嚴重的危害後果；根據會計犯罪危害後果與危害行為的聯繫形式，可將後果分為直接危害後果與間接危害後果等。危害後果是判斷會計人員的非法行為屬於會計違法還是會計犯罪的又一標準。在會計法中規定：（1）違反會計制度的行為；（2）偽造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假財務會計報表的行為；（3）隱匿或者故意銷毀依法應當保存的會計資料的行為；（4）授意、指使、強令會計機構、會計人員及其他人員偽造、變造或者隱匿、故意銷毀依法應當保存的會計資料的行為；等等。如果上述行為給國家、集體和個人的財產造成了很大的損失或者在社會上造成了極大的 影響 ，那麼，該種行為就屬於會計犯罪，反之，則是會計違法。
（五）以會計人員非法行為發生的方式、時間、場所作為會計犯罪定量的依據
在會計犯罪的諸多罪名中，有許多罪名可以根據行為發生的方式、時間、場所作為犯罪定量的依據。如「隱匿或非法銷毀會計資料罪」，這一定是會計人員將本來應該保送或接受檢查的會計資料隱藏起來或非法銷毀：「偽造、變造會計資料罪」，這一定是會計人員通過塗改或者是編造會計憑證，以掩蓋其非法牟利的行為：「會計人員挪用公款罪」，這一定是會計人員利用職務之便，將本單位的公款歸個人使用或借貸給他人使用，超過3個月未還的，或者雖未超過3個月，但數額較大，進行營利活動，或進行非法活動的行為：「會計人員貪污罪」，這一定是會計人員利用職務上的便利，侵吞、竊取、騙取或者以其他手段非法占有公共財物的行為，等等。
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